Аренда – инструмент, позволяющий не только получить в пользование основные средства без оплаты их полной стоимости, но и направить сэкономленные средства на финансирование других проектов предприятия. Такой подход позволяет компаниям развиваться стремительнее, а значит является весьма популярным.

Однако, с 1 января 2019 года арендаторов, ожидают существенные изменение, касающиеся бухгалтерского учёта. Что же именно и почему поменялось, рассмотрим ниже.

Причины смены стандартов

Изменение в требованиях отображения арендных отношений в финансовой отчётности и примечаниях к ней вызвано недостаточностью информации, раскрываемой прежде. Так, единственное, где были отображены арендные платежи до того, как стандарт вступил в силу – отчёт о прибылях и убытках. Такой подход не давал инвесторам и прочим пользователям финансовой информации представления о полных суммах арендных обязательств и арендуемых активов анализируемой компании.

Например, в случае с авиаперевозчиками, где часто всё оборудование и площади находятся в аренде, инвесторы видели лишь расшифровку арендных затрат за текущий год. Такой подход не давал понимания комплексности картины, ведь по сути лизинг подобного оборудования оформляется на срок от 5 лет и выше, а соответственно фактические обязательства в отчётности были отображены не в полном объёме. Кроме того, согласитесь, что перевозчик без основных средств в собственности слегка смущает инвесторов, не так ли?

Для решения данной проблемы и были разработаны стандарты МСФО 16 и ССФУ 842, которые направлены на повышение прозрачности и более полного раскрытия информации.

Что является объектом регуляции?

Новый стандарт МСФО 16 гласит: арендатор обязан признавать активы и обязательства по всем контрактам аренды со сроком более 12 месяцев, за исключением случаев, когда базовый актив имеет низкую стоимость.[i] Приблизительно так же говорится и в ССФУ 842, где указано, что лизинг – отношения, возникающие между сторонами и предоставляющие одной из сторон право пользования определённым активом.[ii] Таким образом, общепринятыми исключениями являются:

  1. Аренда, срок которой не превышает 12 месяцев.
  2. Аренда малоценных активов (не во всех случаях и при определённых условиях).
  3. Активы, регулируемые другими стандартами:
  • аренда в отношении исследования/использования полезных ископаемых;
  • аренда биологических активов;
  • концессионные услуги;
  • лицензии на интеллектуальную собственность.
    1. Деривативы, встроенные в договор аренды.[iii]

Ernst and Young, аудиторская компания, входящая в топ-4 мировых лидера в данной сфере, даёт следующее определение аренды: соглашение или часть соглашения двух и более сторон, из которого вытекают права и обязанности, в том числе право контролировать конкретный актив в течение установленного периода времени за определённую цену.[iv] Поскольку договора могут быть комплексными и включать в себя ряд услуг или товаров существует 2 основных критерия, вытекающих из описания:

  • объект аренды чётко идентифицирован;
  • право контроля над объектом.

 Концепция и основные требования

  1. Признание и учёт активов

Как МСФО, так и ОПБУ требуют изначального отображения на балансе предприятия стоимости объекта аренды и соответствующих обязательств.

Признание актива, отображающего стоимость арендованных основных средств, должно учитывать полную стоимость нижеперечисленных факторов:

— общая сумма обязательств, взятая арендатором на период действия договора;

— любые платежи, связанные с заключением данного контракта;

— любые затраты, связанный с данным объектом аренды (доставка, установка и т.д. в случае с оборудованием);

— ликвидационная стоимость (доставка обратно собственнику, демонтаж, и т.д. в случае с оборудованием).

Активы, принятые на баланс должны быть амортизированы.

  1. Признание и учёт обязательств

Признанные обязательства, взятые на себя арендатором, составляют совокупность всех платежей согласно с таким договором, которые ещё не были выплачены на дату составления отчётности. При этом такие обязательства должны учитываться на балансе по приведённой стоимости с использованием одной из двух ставок:

  • процентной ставки, указанной в контракте, что бывает редко, или вычисления внутренней нормы доходности контракта;
  • процентной ставки, под которую арендатор сможет получить заёмные средства, эквивалентные стоимости арендуемого объекта.

Определение ставки дисконтирования требует разработки отдельной методологии, так как может быть определена с использованием профессионального суждения и многих допущений.

При этом на арендные обязательства ежегодно насчитывается процент, описанный выше.

3. Пример

Рассмотрим на простейшем примере: сумма объекта, взятого в аренду на 36 месяцев составляет 30 000 у.е. Никаких дополнительных затрат в связи с данным договором не предусмотрено. Процентная ставка, указанная в договоре, составляет 10%. Оплата раз в год Таким образом, балансовая часть за 3 года будет изменяться следующим образом:

Признание

Признаём обязательства и равные ему активы в сумме приведённой стоимости выплат, которые должны быть уплачены. Для этого вычисляем ежегодный платёж и умножаем его на коэффициент дисконтирования, взятый из таблицы аннуитетов (так как аренда погашается равными платежами).

Кт Обязательства: 30 000/3*2,4869 = 24 869

Дт Объект аренды:                                  24 869

Год 1

В конце первого года на обязательства начисляются проценты, а также выплачивается ежегодный платёж, а на объект начисляется амортизация. Те же действия применимы к году 2 и 3:

Кт Обязательства 24 869 *110% – 10 000 = 17 355,9

Дт Актив 24 869

Кт Амортизация 8 289,67

Год 2

Кт Обязательства  = 17 355,9*110% — 10 000 = 9 091,49

Дт Актив 24 869

Кт Амортизация 8 289,67*2= 16 679,33

Год 3

Кт Обязательства  = 9 091,49*110% — 10 000 = 0

Дт Актив 24 869

Кт Амортизация 8 289,67*3= 24 869

Таким образом, обязательства выплачены, актив полностью самортизирован.

4. Эффект в отчёте о прибылях и убытках

Предыдущие действия не могли не иметь эффекта на нераспределённую прибыль. И хотя в конце срока уплаты всех обязательств эффект равен 0, то в течение 3 лет прибыль будет распределятся по формуле: амортизация + расходы по процентам. Тогда:

Год 1: 10 776,57 (разница с учётом по предыдущему стандарту составляет 776,57)

Год 2: 10 025,26

Год 3: 9 198,17

Итого: 30 000.

Отличия в стандарте по требованиям МСФО и ОПБУ

Несмотря на то, что принципы отчётности между собой схожи и не должны существенно противоречить друг другу, отличия между подходами не редкость. В частности, KPMG и PwC, представители большой четверки, говорят о следующих[i]:

  1. Среди исключений в ОПБУ отсутствуют малоценные активы. Тем, кто ведёт учёт как по МСФО, так и по ОПБУ, скорее придётся отказаться от использования данного исключения, чтобы отчётность была совместимой.
  2. В ОПБУ лизинг разделяется на операционный, который продолжает учитываться согласно с предыдущим стандартом, и финансовый, для которого применимы новые требования. При этом по МСФО любая аренда подпадает под действия стандарта.
  3. В ОПБУ, в отличие от МСФО отсутствует переоценка лизинговых активов под влиянием индекса инфляции.
  4. Транзакции с последующим выкупом в отношении активы, учитываемого по данному стандарту. В ОПБУ доход от реализации может быть признан в полной мере, в то время как в МСФО есть ограничения на такое признание.
  5. Отчёт о движении денежных средств предполагает, что по ОПБУ денежные потоки будут разделены соответственно типу: расходы по операционному лизингу – в операционной деятельности, а расходы по финансовому – в финансовой. МСФО требует отображать арендные расходы в одном из двух разделов денежных потоков по видам деятельности.
  6. Субаренда по МСФО учитывается арендодателем как финансовый лизинг, в том время как по ОПБУ – операционный.

Трудности для компаний в связи с переходом на новые стандарты

Первая трудность, с которой сталкиваются при переходе на МСФО 16 / ССФУ 842 – определение аренды в договоре. Ещё раз подробнее о том, как определить относится ли договор к аренде или к предоставляемым услугам описано вначале нашей статьи в разделе «Что является объектом регуляции?».

Определение ставки дисконтирования зачастую также приводит к сложностям, потому что, как правило, она не прописана в договоре и должна быть рассчитана самостоятельно.

Приведение в сопоставимый вид отчётности за год, окончившийся 31.12.2018 также не упрощает задачи. Поскольку годовая отчётность за 2019 год должна быть легко сравнима с предыдущим годом, цифры за 2018й также придётся пересчитать.

Особо внимательным следует уделить влиянию нового подхода на финансовый результат за год. Это значит, что налогооблагаемая база также поменяется. Для избегания ошибок при расчёте налоговой базы амортизацию, начисленную на арендуемой объект, не следует вычитать из налогооблагаемой базы.

Вывод

Новый подход позволяет более точно отображать финансовое положение компании, благодаря полноте раскрываемых обязательств. В свою очередь, новые стандарты также помогают инвесторам существенно сократить время на дополнительный анализ лизинговых контрактов.

Читайте также: